2021/01/12
税理士 湊 義和

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Q:令和2年度の税制改正で新設された「居住用賃貸建物に係る消費税の取扱い」を教えてください。

A:事業者が国内において取得する居住用賃貸建物に係る消費税については、原則仕入税額控除の適用が出来ないこととなりました。

1.改正の概要

居住用賃貸アパート等の取得費は非課税売上げである住宅家賃に対応するため、通常仕入税額控除の対象とはなりません。しかし、居住用賃貸アパート等を購入した事業年度に、別途金の売買等により課税売上げを発生させることで、物件の取得費に係る消費税の還付を受けようとする事例が多く見受けられました。
今回の税制改正において、居住用賃貸アパート等の取得費に係る仕入税額控除について見直しが行われ、居住用賃貸建物のうち高額特定資産又は調整対象自己建設高額資産※に該当するものに係る課税仕入れ等の税額については、仕入税額控除の対象としないこととされました。
※「高額特定資産」とは、一取引あたり1,000万円(税抜)以上の棚卸資産又は調整対象固定資産のことをいい、「調整対象自己建設高額特定資産」とは、これを自ら建設したものをいいます。

2.適用時期

この改正は、令和2年10月1日以後に仕入れを行った居住用賃貸建物から適用となります。
なお、経過措置により、令和2年10月1日以後に行われる仕入れであっても、
それが令和2年3月31日までに締結した契約に基づくものである場合には適用されません。

3.居住用賃貸建物について

(1)居住用賃貸建物とは
「居住用賃貸建物」とは、住宅の貸付けの用に供しないことが明らかな建物以外の建物(附属設備を含む)をいいます(消基通11-7-1)。
この「住宅の貸付けの用に供しないことが明らかな建物」とは、建物の構造や設備の状況等により住宅の貸付けの用に供しないことが明らかなものをいい、具体的には、次に掲げるようなものをいいます。
①建物の全てが店舗等の事業用施設である建物など、建物の設備等の状況により住宅の貸付の用に供しないことが明らかな建物
②旅館又はホテルなど、旅館業法第2条第1項≪定義≫に規定する旅館業に係る施設の貸付けに供することが明らかな建物
③不動産業等を営む事業者が、棚卸資産として取得した建物であって、所有している間住宅の貸付の用に供しないことが明らかなもの

この棚卸資産については、様々なケースが考えられるので、下記の表に整理をしました。

(2)居住用賃貸建物についてのその他の注意点
①使用用途が、事業用と居住用に混在しているケース 
居住用賃貸建物を、その構造や設備等の状況により、商業用部分と居住用賃貸部分とに合理的に区分しているときは、居住用賃貸部分についてのみが、仕入税額控除の対象となりません。(消令第50条の2第1項)。
この「合理的に区分している」とは、使用面積割合や使用面積に対する建設原価の割合など、実態に応じた合理的な基準により区分していることをいいます(新・消基通11-7-3)。
②取得時点で、使用用途が未定の場合
使用用途が未定の場合には、一旦、居住用賃貸建物とされます。(新・消基通11-7-2)

(3)居住用賃貸建物を課税賃貸用に転用した場合
居住用賃貸建物の課税仕入れを行った日の属する課税期間の翌々課税期間までの間に、居住用賃貸建物の全部又は一部を課税賃貸の用に供した場合又は譲渡した場合には、課税賃貸割合を乗じて計算した額を、その翌々課税期間又は譲渡日の属する課税期間の仕入控除税額に加算することができます(消法35条の2)。

4.居住用賃貸建物判定のタイミング

居住用賃貸建物に該当するかどうかは、課税仕入れを行った日(自己建設の資産は、消法12条の4第1項第2号「高額特定資産を取得した場合等の納税義務の免除の特例」に定める日)の状況により判定します(消基通11-7-2)。
なお、課税仕入れを行った日に住宅の貸付けの用に供しないことが明らかでない建物(高額特定資産及び調整対象自己建設高額資産に限る。)については、一旦居住用賃貸建物に該当する取り扱いとなりますが、当該課税仕入れを行った日の属する課税期間の末日において、住宅の貸付けの用に供しないことが明らかにされたときは、居住用賃貸建物に該当しないものに変更することができます。

5.従来の取り扱いについて

今回の改正で、居住用賃貸建物のうち高額特定資産又は調整対象自己建設高額資産に該当するものに係る消費税について仕入税額控除を行うことができなくなりましたが、従来は、支払対価の金額にかかわらず、課税売上割合に応じた仕入税額控除が可能でした。

6.過去の裁判例等

居住用賃貸建物の取得に係る消費税については、いままで様々な取り扱いがなされてきました。
①国税不服審判所 平成17年11月10日裁決:「共通対応課税仕入れ」に該当
販売目的で購入した土地建物について賃貸収入が発生しているが、附随的に発生したものであるため「課税対応課税仕入れ」とするべきという主張でしたが、賃貸収入が発生している以上は「共通対応課税仕入れ」とする判断となっています。
②東京地裁 令和元年10月11日判決:「共通対応課税仕入れ」に該当
この判決は上記の平成17年の件と同種の事案であり、課税仕入れの目的は、最終的または主たる目的に限定されるものではないとし、各種課税仕入れを行ったタイミングでは販売の用に供されると共に、一定の期間は居住用の賃貸にも供されるものであったと認められることから、「共通対応課税仕入れ」と判断されました。
③東京地裁 令和2年9月3日判決:「課税対応課税仕入れ」に該当
この事案における賃料収入は、あくまで販売する物件の価値を高めるための手段として発生している、との主張でした。課税仕入れの目的は収益不動産の売却(課税資産の譲渡等)であることが明らかであり、その過程で他の収入(その他の資産の譲渡等)が確実に見込まれるとしても、個別の事情に基づき用途区分を判定すべきであり、直ちに共通対応課税仕入れに区分されるものと解すべきではないとして「課税対応課税仕入れ」と判断されました。

以上

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